Download TFRS kurallar bütünü and more Study Guides, Projects, Research Accounting in PDF only on Docsity!
TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA
STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI
GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ “TFRS 1 Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması” Standardı 31/12/ tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 31/03/ tarih ve 26125 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Söz konusu Standart, Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarında meydana gelen değişikliklere paralellik sağlanması amacıyla;
- 15/07/2007 tarih ve 26583 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 47 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 66 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 67 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 68 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 71 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 72 sıra no’lu,
- 13/08/2008 tarih ve 26966 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 89 sıra no’lu,
- 28/11/2008 tarih ve 27068 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 107 sıra no’lu,
- 31/12/2008 tarih ve 27097 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 126 sıra no’lu,
- 08/01/2009 tarih ve 27104 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 128 sıra no’lu,
- 03/05/2009 tarih ve 27217 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 146 sıra no’lu,
- 29/07/2009 tarih ve 27303 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 160 sıra no’lu,
- 31/12/2009 tarih ve 27449 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 168 sıra no’lu,
- 27/04/2010 tarih ve 27564 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 173 sıra no’lu,
- 27/04/2010 tarih ve 27564 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 193 sıra no’lu,
- 03/07/2010 tarih ve 27630 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 195 sıra no’lu,
- 26/08/2010 tarih ve 27684 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 197 sıra no’lu,
- 20/03/2011 tarih ve 27880 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 211 sıra no’lu,
- 20/03/2011 tarih ve 27880 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 213 sıra no’lu,
- 28/10/2011 tarih ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 216 sıra no’lu,
- 28/10/2011 tarih ve 28098 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 217 sıra no’lu,
- 29/06/2012 tarih ve 28338 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 sıra no’lu,
- 30/12/2012 tarih ve 28513 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5 sıra no’lu,
- 11/02/2013 tarih ve 285 56 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6 sıra no’lu,
- 12/03/201 3 tarih ve 28585 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 9 sıra no’lu,
- 17/07/2013 tarih ve 28710 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 10 sıra no’lu,
- 17/07/2013 tarih ve 28710 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 11 sıra no’lu,
- 17/07/2013 tarih ve 28710 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 12 sıra no’lu,
- 05/03/2014 tarih ve 28932 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 13 sıra no’lu,
- 12/11/2014 tarih ve 29173 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 38 sıra no’lu,
- 09/04/2015 tarih ve 29321 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 47 sıra no’lu,
- 29/07/2015 tarih ve 29429 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 53 sıra no’lu
Tebliğler aracılığıyla güncellenmiştir.
İkinci ve beşinci değişiklik yeni yayımlanan TMS 1, yedinci değişiklik ise yeni yayımlanan TMS 23 tarafından yapılmış olup, bu değişiklikler esas itibariyle 31/12/2008 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir. Üçüncü değişiklik yeni yayımlanan TFRS 3, dördüncü değişiklik ise yeni yayımlanan TMS 27 tarafından yapılmış olup, bu değişiklikler esas itibariyle 30/06/2009 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir. Sekizinci ve dokuzuncu değişiklikler TFRS 5 tarafından yapılmış olup, bu değişiklikler esas
TFRS 1
itibariyle 30/06/2009 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
On birinci değişiklik, TFRS 1’in Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yayımlanan yeni halinin mevzuatımıza kazandırılmasına ilişkin olup, esas itibariyle 30/06/2009 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Birinci, altıncı, onuncu, on ikinci, on üçüncü, on dördüncü, on beşinci, on altıncı, on yedinci, on dokuzuncu, yirmi altıncı ve yirmi yedinci değişiklikler ise doğrudan TFRS 1 tarafından yapılmış olup, birinci değişiklik 31/12/2006, altıncı değişiklik 31/12/2007, onuncu ile on ikinci değişiklikler 30/06/2009, on üçüncü değişiklik 31/12/2009, on dördüncü ile on yedinci değişiklikler 31/12/2012, on beşinci ile on altıncı değişiklikler 30/06/2010, on dokuzuncu değişiklik 30/06/2011, yirmi altıncı ve yirmi yedinci değişiklikler 31/12/2012 tarihlerinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
On sekizinci değişiklik yeni yayımlanan TFRS 9 tarafından yapılmış olup, 31/12/201 4 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirminci ve yirmi birinci değişiklikler yeni yayımlanan TFRS 10 ve TFRS 11 tarafından yapılmış olup, bu değişiklikler 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirmi ikinci değişiklik TMS 1 tarafından yapılmış olup, 30/6/2012 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirmi üçüncü değişiklik yeni yayımlanan TFRS 13 tarafından yapılmış olup, 31/12/ tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirmi dördüncü değişiklik yeni yayımlanan TFRS Yorum 20 tarafından yapılmış olup, 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirmi beşinci değişiklik yeni yayımlanan TMS 19 tarafından yapılmış olup, 31/12/ tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yirmi yedinci değişiklik TFRS 11’in geçiş hükümlerinde yapılan değişiklikten kaynaklanmakta olup 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan dönemler için geçerlidir. Yirmi dokuzuncu değişiklik doğrudan TFRS 1 tarafından yapılmış olup 31/12/2013 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir. Otuzuncu ve otuz birinci değişiklik doğrudan TFRS 1 tarafından yapılmış olup otuzuncu değişiklik31/12/2015 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri otuz birinci değişiklik ise 0 1/01/2016 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir. Otuz ikinci değişiklik doğrudan TFRS 14 tarafından yapılmış olup 31/12/2015 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerlidir.
Yukarıda yer verilen Tebliğlerin erken uygulanma imkânı da bulunduğundan, bu kitapta TFRS 1’in ilgili Tebliğlere göre düzeltilmiş son şekli yer almaktadır. Standardı bu şekliyle uygulamayı tercih etmeyen işletmeler, TFRS 1’in bu değişiklikler öncesindeki şekline Kurumumuzun resmi internet sitesinden (www.kgk.gov.tr) ve ilgili resmi gazetelerden (rega.basbakanlik.gov.tr) ulaşabilirler.
- Bu TFRS, işletmenin TFRS’leri ilk kez uygulaması durumunda uygulanır. Aşağıda yer verilen durumlar, TFRS’lerin ilk kez uygulanmış sayılamayacağı durumlara örnek olarak gösterilebilir:
(a) TFRS’lere açık ve koşulsuz olarak uyulduğuna dair bir açıklamaya yer vermek suretiyle daha önce ayrı bir finansal tablo seti olarak sunulmuş bulunan finansal tabloların yerel düzenlemelere göre hazırlanmalarına son verilmesi, (b) Yerel düzenlemelere göre hazırlanan bir önceki yılın finansal tablolarında açık ve koşulsuz olarak TFRS’lere uyulduğuna dair bir açıklamaya yer verilmesi veya (c) Bir önceki döneme ilişkin denetim raporunda denetçiler tarafından şartlı görüş bildirilmiş olsa dahi, sözü edilen döneme ilişkin finansal tabloların TFRS’lere açık ve koşulsuz bir şekilde uygun olduğuna dair bir açıklama içermesi.
4A. 2 nci ve 3 üncü paragraflardaki hükümlere bağlı olmaksızın, önceki bir raporlama döneminde TFRS’leri uygulayan ancak düzenlenen en son yıllık finansal tablolarının TFRS’lerle uyumunu açık ve tam bir şekilde belirtmemiş olan bir işletme, bu TFRS’yi uygulamalı ya da TFRS’leri uygulamayı hiç bırakmamış gibi “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar’’ Standardı uyarınca geriye dönük olarak TFRS’leri uygulamalıdır.
4B. İşletme 4A Paragrafı uyarınca bu TFRS’yi uygulamayı tercih etmediği durumlarda da, TMS 8’deki açıklama hükümlerine ilave olarak TFRS 1’in 23A-23B Paragraflarındaki açıklama hükümlerini uygular.
- Bu TFRS, hâlihazırda TFRS’leri uygulamakta olan bir işletme tarafından muhasebe politikalarında yapılan değişiklikler için uygulanmaz. Bu değişiklikler; (a) “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar” Standardında yer alan muhasebe politikalarında yapılan değişikliklere yönelik hükümlerin ve (b) Diğer TFRS’lerdeki özel geçiş hükümlerinin konusuna girer.
Muhasebeleştirme ve ölçme
TFRS açılış finansal durum tablosu (bilançosu)
- TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle, TFRS açılış finansal durum tablosu (bilançosu) düzenlenir ve sunulur. Söz konusu işlem, TFRS’ler çerçevesinde yapılan muhasebeleştirme işlemlerinin başlangıç noktasını teşkil eder. **Muhasebe politikaları
- TFRS açılış finansal durum tablosunda** (bilançosunda) kullanılan muhasebe politikaları ile TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolarda sunulan dönemlerde kullanılan muhasebe politikaları birbiriyle aynı olmalıdır. Bu muhasebe politikaları; 13-19 uncu Paragraflarda ve B- E Eklerinde belirtilen durumlar haricinde, ilk TFRS raporlama döneminin sonu itibariyle yürürlükte olan TFRS’lerin tamamıyla uyumlu olmalıdır.
- İşletmeler, TFRS’lerin daha önceki tarihlerde yürürlükte olan farklı düzenlemelerini uygulamaz. Henüz uygulanması zorunlu olmayan yeni bir TFRS, söz konusu TFRS’nin erken uygulamaya izin verdiği durumlarda uygulanabilir.
Örnek: TFRS’lerin son hallerinin tutarlı olarak uygulanması
Mevcut durum A işletmesinin ilk TFRS raporlama dönemi 31 Aralık 20X5 tarihinde sona ermektedir. A işletmesi, TFRS’leri ilk kez uyguladığı finansal tablolarında sadece bir yıl için karşılaştırmalı bilgi sunmaya karar vermiştir (bakınız: 21 inci Paragraf). Dolayısıyla, işletmenin TFRS’lere geçiş tarihi 1 Ocak 20X4’teki faaliyet başlangıcıdır (ya da 31 Aralık 20X3 itibariyle kapanışıdır). A İşletmesi, 31 Aralık 20X4 de dahil olmak üzere, her yıl 31 Aralık itibariyle yıllık finansal tablolarını TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre sunmuştur.
Hükümlerin uygulanması A İşletmesi; (a) 1 Ocak 20X4 tarihli TFRS açılış finansal durum tablosunun (bilançosunun) hazırlanıp sunulmasında ve (b) 31 Aralık 20X5 tarihli finansal durum tablosunun (bilançonun) (20X4’e ilişkin karşılaştırmalı tutarlar dahil), 31 Aralık 20X5 tarihinde biten yıl için düzenlenen kapsamlı gelir tablosunun, özkaynak değişim tablosunun ve nakit akış tablosunun (20X4’e ilişkin karşılaştırmalı tutarlar dahil) hazırlanıp sunulmasında ve açıklamaların (20X4 yılı için karşılaştırmalı bilgiler dahil) yapılmasında, 31 Aralık 20X5 tarihi itibariyle sona eren dönemler için yürürlükte bulunan TFRS’leri uygular. A işletmesinin, henüz uygulanma zorunluluğu bulunmayan ancak erken uygulamaya imkan veren yeni bir TFRS’yi, TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolarında uygulayabilme hakkı mevcuttur.
- Diğer TFRS’lerde yer alan geçiş hükümleri, hâlihazırda TFRS’leri uygulamakta olan işletmelerin muhasebe politikalarında oluşan değişiklikler için uygulanır. Söz konusu hükümler, B-E Eklerinde belirtilen hükümler hariç olmak üzere, TFRS’leri ilk kez uygulayan işletmelerin TFRS’lere geçişinde uygulanmaz.
- 13 – 19 uncu Paragraflar ve B-E Eklerinde açıklanan hususlar hariç olmak üzere, TFRS açılış finansal durum tablosunda (bilançosunda) aşağıdaki hususlara uyulur: (a) TFRS’ler tarafından finansal tablolara yansıtılması zorunlu kılınan tüm varlık ve borçlar TFRS açılış finansal durum tablosuna (bilançosuna) yansıtılır, (b) TFRS’lerin finansal tablolara yansıtılmasına izin vermediği varlık ve borç kalemleri TFRS açılış finansal durum tablosuna (bilançosuna) yansıtılmaz, (c) TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre belirli bir sınıfta muhasebeleştirilmiş olmakla birlikte TFRS’lere göre farklı bir sınıfta muhasebeleştirilmesi gereken varlık, borç veya özkaynak kalemleri yeniden sınıflandırılır, (d) TFRS açılış finansal durum tablosunda (bilançosunda) yer alan her türlü varlık ve borcun ölçümünde TFRS’ler uygulanır.
- Bir işletmenin TFRS açılış finansal durum tablosunda (bilançosunda) kullandığı muhasebe politikaları, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre sunulmuş aynı tarihli finansal durum tablosundaki ( bilançosundaki) muhasebe politikalarından farklı olabilir. Bu husus nedeniyle ilgili kalemlerde yapılan düzeltmeler, TFRS’lere geçiş tarihinden önceki olay ve işlemlerden kaynaklanır. Dolayısıyla, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle, söz konusu düzeltmeler doğrudan dağıtılmamış kârlar içerisinde (veya uygun olması durumunda farklı bir özkaynak kalemi içerisinde) muhasebeleştirilir.
- Bu TFRS, işletmelerin TFRS açılış finansal durum tablosunun (bilançosunun), bütün TFRS’ler ile uyumlu olması ilkesine iki ayrı bölümde istisna getirmiştir: (a) 14 – 17 nci Paragraflar ve B Eki, diğer TFRS’lerin bazı hükümlerinin geriye dönük bir şekilde uygulanmalarına izin vermez. (b) C-E Ekleri, diğer TFRS’lerin bazı hükümlerinden muafiyet sağlar. Diğer TFRS’lerin geriye dönük uygulanmalarına ilişkin istisnalar
- Bu TFRS, diğer TFRS’lerde yer alan bazı hükümlerin geriye dönük uygulanmalarına izin vermemektedir. Bu istisnalar, 14-17 nci Paragraflar ve Ek B’de yer almaktadır. **Tahminler
- İşletmelerin TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle yaptığı tahminler, aynı tarih itibariyle TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre yapılan tahminlerle (muhasebe politikalarındaki farklılıkları yansıtan düzeltmeler sonrasında), ilgili tahminlerin yanlış olduğunu gösteren tarafsız bir kanıt bulunmadığı sürece tutarlı olmalıdır.**
- İşletmeler, TFRS’lere geçişle birlikte, daha önce raporlanan finansal durumun, finansal performansın ve nakit akışının nasıl etkilendiğini gösterir.
23A. 4A Paragrafında belirtildiği üzere, önceki bir dönemde TFRS’leri uygulayan işletme aşağıdaki hususları açıklar: (a) TFRS’leri uygulamayı bırakma nedenini ve (b) TFRS’leri uygulamaya tekrar başlama nedenini.
23B. İşletme, 4A Paragrafı uyarınca, TFRS 1’i uygulamayı tercih etmediğinde, TFRS’leri uygulamayı tercih etme nedenlerini TFRS’leri uygulamayı hiç bırakmamış gibi açıklar. Mutabakatlar
- 23 üncü Paragraf ile uyumlu olunması açısından, TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolarda aşağıdaki hususlara yer verilir: (a) (i) TFRS’lere geçiş tarihi ile (ii) TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanmış en son yıllık finansal tablolarda sunulan en son dönemin sonu için ayrı ayrı olmak üzere, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde raporlanan özkaynak ile TFRS’lere göre belirlenen özkaynağın birbirleriyle mutabakatı. (b) İşletmenin en son yıllık finansal tablolarındaki sonuncu döneme ilişkin toplam kapsamlı gelir rakamının TFRS’lere göre tespit edilen tutarla mutabakatı. Sözü edilen mutabakatın başlangıç noktası, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre söz konusu dönem için raporlanmış toplam kapsamlı gelir tutarı veya işletmenin bu tür bir rakam raporlamamış olması durumunda, önceki muhasebe ilkelerine göre raporladığı kâr veya zarardır. (c) TFRS açılış finansal durum tablosunun (bilançosunun) hazırlanması sırasında ilk kez bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirilmiş veya iptal edilmiş olması durumunda, söz konusu değer düşüklüğü zararı veya iptali TFRS’lere geçiş tarihi ile birlikte başlayan dönemde muhasebeleştirilmiş olsaydı “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standardına göre yapılması gerekecek olan açıklamalar.
- 24(a) ve (b) Paragrafları uyarınca yapılması gereken mutabakat işlemlerinde, kullanıcıların, finansal durum tablosu (bilanço) ve kapsamlı gelir tablosunda yapılan önemli düzeltmeleri anlamalarını sağlamaya yetecek detayda bilginin sunulması gerekir. TFRS’lere geçmeden önce yerel düzenlemelere göre nakit akış tablosu da sunmakta olan işletmeler, söz konusu tabloya ilişkin önemli düzeltmeleri de açıklar.
- İşletmelerin TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde yapmış oldukları hataların farkına varmaları durumunda, 24 (a) ve (b) Paragrafları uyarınca yapılacak olan mutabakatlarda, hataların düzeltilmesi amacıyla yapılan işlemler ile muhasebe politikalarında meydana gelen değişiklikler çerçevesinde yapılan işlemlerin birbirinden ayrıştırılması gerekir.
- TMS 8, TFRS’ler kabul edildiğinde muhasebe politikalarında yapılan değişikliklere ya da söz konusu politikalarda TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tabloların sunulmasından önce yapılan değişikliklere uygulanmaz. Bu nedenle, TMS 8 uyarınca muhasebe politikalarındaki değişikliklere ilişkin olarak kamuoyuna yapılması gereken açıklamalar, TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolar için geçerli değildir.
27A. TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tabloların kapsadığı dönemde, muhasebe politikalarında ya da bu TFRS’de yer alan muafiyetlerin kullanımında değişiklik yapılması durumunda, 23 üncü Paragraf uyarınca TFRS’lerin ilk kez uygulandığı ara dönem finansal raporu ile TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolar arasındaki değişiklikler açıklanır ve 24(a) ve (b) Paragrafı uyarınca gerekli kılınan mutabakatlar güncellenir.
- Geçmiş dönemlerde finansal tablo sunmamış olan işletmeler, TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolarında bu hususu kamuoyuna açıklar. Finansal varlık veya finansal borçların sınıflanması
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2010 ve 2011 Versiyonlarını Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS 1’in 29 uncu Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
- D19 Paragrafı çerçevesinde, işletmelerin daha önceden muhasebeleştirmiş oldukları finansal varlık veya finansal borçları, gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan finansal varlık veya finansal borç olarak veya satılmaya hazır finansal varlık olarak sınıflamaları mümkün bulunmaktadır. Bu şekilde sınıflanan finansal varlık ve finansal borçların, her bir sınıf itibariyle, sınıflanma tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile önceki dönem finansal tablolarında dahil oldukları sınıflar ve defter değerleri dipnotlarda açıklanır.
[Not: 27.04.2010 tarihli ve 27564 sayılı Resmi Gazete’de ve 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standartlarını (2010 ve 2011 versiyonlarını) (2010 ve 2011 versiyonlarını) Erken Uygulayan İşletmeler TFRS 1’in 29 uncu Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
- D19A Paragrafı uyarınca, daha önce muhasebeleştirilmiş olan finansal varlığın, gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılarak ölçülen finansal varlık olarak sınıflanmasına izin verilir. Bu şekilde sınıflanan finansal varlıkların sınıflanma tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile önceki dönem finansal tablolarında dahil oldukları sınıflar ve defter değerleri hakkında açıklama yapılır.
[Not: 27.04.2010 tarihli ve 27564 sayılı Resmi Gazete’de ve 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standartlarını (2010 ve 2011 versiyonlarını) Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in 29A Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
29A. D19 Paragrafı uyarınca, daha önce muhasebeleştirilmiş olan finansal borcun, gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılarak ölçülen finansal borç olarak sınıflanmasına izin verilir. Bu şekilde sınıflanan finansal borçların sınıflanma tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile önceki dönem finansal tablolarında dahil oldukları sınıflar ve defter değerleri hakkında açıklama yapılır. Tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değerin kullanılması
- TFRS açılış finansal durum tablosunda (bilançosunda) , bir maddi duran varlık, yatırım amaçlı gayrimenkul veya maddi olmayan duran varlık kalemi için tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değerin kullanılması durumunda (bakınız: D5 ve D7 Paragrafları), TFRS’lerin ilk kez uygulandığı finansal tablolarda, TFRS açılış finansal durum tablosunun (bilançosunun) sözü edilen her bir kalemi için aşağıdaki bilgiler kamuoyuna açıklanır: (a) Söz konusu gerçeğe uygun değerlerin toplam tutarı ve (b) TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre raporlanan defter değerlerinde yapılan düzeltmelerin toplamı. Bağlı ortaklıklardaki, iş ortaklıklarındaki ve iştiraklerdeki yatırımlar için tahmini maliyetin kullanımı
- Benzer şekilde, bireysel finansal tablolarda yer alan bir bağlı ortaklıktaki, iş ortaklığındaki veya iştirakteki yatırımın TFRS açılış finansal durum tablosunda tahmini maliyet değeriyle gösterilmesi durumunda (bakınız: D15 Paragrafı), TFRS’lerin ilk kez uygulandığı bireysel finansal tablolarda aşağıda belirtilen hususlarda açıklama yapılır: (a) Bu tür yatırımlardan, tahmini maliyeti TFRS’lere geçmeden önceki defter değeri olarak belirlenenlerin, tahmini maliyetlerinin toplamı, (b) Bu tür yatırımlardan, tahmini maliyeti gerçeğe uygun değeri olarak belirlenenlerin, tahmini maliyetlerinin toplamı ve (c) TFRS’lere geçmeden önceki defter değerlerinde yapılan düzeltmelerin toplamı. Petrol ve gaz varlıkları için tahmini maliyetin kullanımı
31A. Petrol ve gaz varlıkları için D8A(b) Paragrafında belirtilen muafiyetin kullanılması durumunda, anılan husus ve TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre belirlenmiş defter değerlerinin maliyet merkezlerine dağıtılmasında kullanılan esas açıklanır. Tarife Düzenlemesine tabi faaliyetlerde tahmini maliyetin kullanılması
- TMS 23’ün (2007 yılında yayımlanan) 1/7/2009 tarihinden önce başlayan bir hesap döneminde uygulanması durumunda, söz konusu önceki döneme ilişkin olarak bu Standardın D1 Paragrafının (n) bendi ile D23 Paragrafı da uygulanır.
- TFRS 3’ün (2008 yılında yayımlanan) 1/7/2009 tarihinden önce başlayan bir hesap döneminde uygulanması durumunda, söz konusu önceki döneme ilişkin olarak bu Standardın 19 uncu Paragrafı, C1 Paragrafı ve C4 Paragrafının (f) ile (g) bentleri de uygulanır.
- TMS 27’nin (2008 yılında yayımlanan) 1/7/2009 tarihinden önce başlayan bir hesap döneminde uygulanması durumunda, söz konusu önceki döneme ilişkin olarak bu Standardın B1 ve B Paragrafları da uygulanır.
- Bu Standardın 31 inci Paragrafı, D1 Paragrafının (g) bendi ile D14 ve D15 Paragrafları, 30/6/ tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Bu durumda anılan husus, dipnotlarda açıklanır.
- TMS 27’nin (2008 yılında yayımlanan) 1/7/2009 tarihinden önce başlayan bir hesap döneminde uygulanması durumunda, söz konusu önceki döneme ilişkin olarak bu Standardın B7 Paragrafı da uygulanır.
39A. Bu Standardın 31A Paragrafı, D1 Paragrafının (c), (d) ve (l) bentlerinde yapılan değişiklikler ile D8A, D9A ve D21A Paragrafları 31/12/2009 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Bu durumda, anılan husus dipnotlarda açıklanır.
39AA. “2012-2014 Dönemine İlişkin Yıllık İyileştirmeler” değişikliğiyle E4A paragrafı eklenmiştir. Bu değişiklik 1 Ocak 2016 tarihinde veya sonrasında başlayan hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Bu durumda anılan husus dipnotlarda açıklanır.
[Not: 27.04.2010 tarihli ve 27564 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in 39B Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
39B. TFRS 9 Finansal Araçlar” Standardı 29, B1 ve D19 Paragraflarını değiştirmiş, 29A, B8, D19A-D19C, E1 ve E2 Paragraflarını eklemiştir. TFRS 9’un uygulanması durumunda söz konusu değişiklikler de uygulanır.
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in 39B Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
39B. “-”
39C Bu Standardın E3 Paragrafı 30/06/2010 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Bu durumda, anılan husus dipnotlarda açıklanır.
39D. “-”
39E. Bu Standardın 27A, 31B ve D8B Paragrafları ile 27 ve 32 nci Paragraflarında, D1 Paragrafının (c) bendinde ve D8 Paragrafında yapılan değişiklikler 31/12/2010 tarihinden sonra başlayan yıllık dönemlerde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Anılan değişikliklerin daha erken bir dönemde uygulanması halinde, bu husus dipnotlarda açıklanır. TFRS’leri TFRS 1’in yürürlük tarihinden önceki dönemlerde uygulayan ya da TFRS 1’i önceki bir dönemde uygulayan işletmelerin, D8 Paragrafındaki değişikliği söz konusu değişikliğin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki ilk yıllık dönemden itibaren geriye dönük olarak uygulama imkânı bulunmaktadır. D8 Paragrafının geriye dönük olarak uygulanması durumunda, bu durum dipnotlarda açıklanır.
39F “-”
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in 39G Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir]
39G. Ekim 2010’da yayımlanan “TFRS 9 Finansal Araçlar” Standardı ile 29 uncu Paragraf ile B1–B5, D1(j), D14, D15, D19 ve D20 Paragrafları değiştirilmiş, 29A, B8, B9, D19A–D19D, E1 ve E Paragrafları eklenmiş ve 39B Paragrafı silinmiştir. Söz konusu değişiklikler, Ekim 2010’da yayımlanan TFRS 9 Standardı uygulandığında uygulanır.
39H. B2, D1 ve D20 Paragraflarında yapılan değişiklikler ile 31C ve D26 - D30 Paragrafları 30/07/ tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir.
39I. “TFRS 10 Konsolide Finansal Tablolar” ve “TFRS 11 Müşterek Anlaşmalar” 31, B7, C1, D1, D14, ve D15 paragraflarını değiştirmiş, D31 paragrafını eklemiştir. Söz konusu değişiklikler TFRS 10 ve TFRS 11 uygulandığında uygulanır.
39J. “TFRS 13 Gerçeğe Uygun Değer Ölçümü ” Standardı D15 ve D20 paragrafları ile Ek A’da yer alan gerçeğe uygun değer tanımını değiştirmiş ve 19 uncu Paragrafı silmiştir. Söz konusu değişiklikler, TFRS 13 Standardı uygulandığında uygulanır.
39K. Diğer kapsamlı gelir kalemlerinin sunumuna ilişkin TMS 1’de yapılan değişiklikler ile 21 inci Paragraf değiştirilmiştir. TMS 1’de yapılan bu değişiklikler uygulandığında, TFRS 1’de yapılan söz konusu değişiklik de uygulanır.
39L. “TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar ” Standardı (Mart 2013’te değiştirilen şekliyle) D paragrafını değiştirmiş, D10 ve D11 paragraflarını silmiş ve E5 paragrafını eklemiştir. Söz konusu değişiklikler, TMS 19 (Mart 2013’te değiştirilen şekliyle) uygulandığında uygulanır.
39M. TFRS Yorum 20 Açık İşletme Madeninin Üretim Aşamasındaki Dekapaj Maliyetleri tarafından D paragrafı eklenmiş; D1 paragrafı ise değiştirilmiştir. Söz konusu değişiklikler, TFRS Yorum 20’nin uygulanması halinde uygulanır.
39N. “TFRS 1’de Devlet Kredileri ’’ne ilişkin olarak yapılan değişiklikle B1(f) ve B10-B12 Paragrafları eklenmiştir. Söz konusu değişiklikler 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan raporlama dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir.
39O. B10 ve B11 Paragrafları, TFRS 9’a atıfta bulunmaktadır. İşletmenin TFRS 1’i uyguladığı ancak TFRS 9’u henüz uygulamadığı durumda, B10 ve B11 Paragraflarında TFRS 9’a yapılan atıflar “TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme’’ Standardına yapılmış sayılır.
39P. 2009- 2011 Dönemindeki Yıllık İyileştirmeler değişikliğiyle 4A-4B ve 23A-23B Paragrafları eklenmiştir. Bu değişiklik “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar’’ Standardı uyarınca geriye dönük olarak 1 Ocak 2013 tarihinde veya sonrasında başlayan yıllık raporlama dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Söz konusu değişikliğin erken uygulanması durumunda, bu husus dipnotlarda açıklanır.
39Q. 2009-2011 Dönemindeki Yıllık İyileştirmeler değişikliğiyle D23 Paragrafı eklenmiştir. Bu değişiklik “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar’’ Standardı uyarınca geriye dönük olarak 1 Ocak 2013 tarihinde veya sonrasında başlayan yıllık raporlama dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Söz konusu değişikliğin erken uygulanması durumunda, bu husus dipnotlarda açıklanır.
39R. 2009-2011 Dönemindeki Yıllık İyileştirmeler değişikliğiyle 21 inci Paragraf değiştirilmiştir. Bu değişiklik “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar’’ Standardı uyarınca geriye dönük olarak 1 Ocak 2013 tarihinde veya sonrasında başlayan yıllık raporlama dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Söz konusu değişikliğin erken uygulanması durumunda, bu husus dipnotlarda açıklanır.
39S. Konsolide Finansal Tablolar, Müşterek Anlaşmalar ve Diğer İşletmelerdeki Paylara İlişkin Açıklamalar: Geçiş Rehberi (TFRS 10, TFRS 11 ve TFRS 12’ye ilişkin değişiklikler) değişikliğiyle D31 paragrafı değiştirilmiştir. İşletme, söz konusu değişikliği TFRS 11’i (2013’te değişen şekliyle) uyguladığında uygular.
39T. Yatırım İşletmeleri (TFRS 10, TFRS 12 ve TMS 27’ye ilişkin değişiklikler) değişikliğiyle D16 ve D17 paragrafları ile Ek C değiştirilmiş ve başlık ile E6-E7 paragrafları eklenmiştir. Söz konusu değişiklikler 1 Ocak 2014 tarihinde veya sonrasında başlayan yıllık hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Söz konusu değişikliklerin erken uygulanması halinde, bu durum dipnotlarda açıklanır ve Yatırım İşletmeleri ’ne ilişkin tüm bu değişiklikler birlikte uygulanır.
39U “-”
39V TFRS 14 Düzenlemeye Dayalı Erteleme Hesapları D8B paragrafını değiştirmiştir. Bu değişiklik1/1/2016 tarihi veya sonrasında başlayan yıllık hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. TFRS 14’ün erken uygulanması durumunda, bu değişiklik söz konusu dönem için uygulanır.
Türkiye Finansal
Raporlama Standartları
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu (TMSK) tarafından uyarlanan Standart ve Yorumlar. Bunlar aşağıda yer alan düzenlemeleri içerir: (a) Türkiye Finansal Raporlama Standartları (b) Türkiye Muhasebe Standartları (c) TFRS ve TMS Yorumları
TFRS açılış finansal durum tablosu (bilançosu)
TFRS’lere geçiş tarihindeki finansal durum tablosu (bilançosu).
TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri
TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, TFRS’leri uygulamadan hemen önce uygulamakta olduğu muhasebe ilkeleri.
Ek B
Diğer TFRS’lerin geriye dönük uygulamalarına ilişkin istisnalar
Bu Ek, bu TFRS’nin ayrılmaz bir parçasıdır.
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2010 ve 2011 Versiyonlarını Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS 1’in B1 Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
B1. Bu Ek, aşağıda yer alan konularda istisnalar içermektedir:
(a) Finansal varlık ve borçların finansal durum tablosu (bilanço) dışı bırakılması (B2 ve B Paragrafları), (b) Finansal riskten korunma muhasebesi (B4 ve B6 Paragrafları), (c) Kontrol gücü olmayan paylar (azınlık payları) (B7 Paragrafı) ve (d) Devlet kredileri (B10-B12 Paragrafları).
[Not: 27.04.2010 tarihli ve 27564 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler TFRS 1’in B1 Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
B1. Bu Ek, aşağıda yer alan konularda istisnalar içermektedir:
(a) Finansal varlık ve borçların finansal durum tablosu (bilanço) dışı bırakılması (B2 ve B Paragrafları), (b) Finansal riskten korunma muhasebesi (B4 ve B6 Paragrafları), (c) Kontrol gücü olmayan paylar (azınlık payları) (B7 Paragrafı), (d) Finansal varlıkların ölçümü ve sınıflanması (B8 Paragrafı) ve (e) Devlet kredileri (B10-B12 Paragrafları).
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler TFRS 1’in B1 Paragrafını aşağıdaki şekilde uygular]
B1. Bu Ek, aşağıda yer alan konularda istisnalar içermektedir:
(a) Finansal varlık ve borçların finansal durum tablosu (bilanço) dışı bırakılması (B2 ve B Paragrafları), (b) Finansal riskten korunma muhasebesi (B4 ve B6 Paragrafları), (c) Kontrol gücü olmayan paylar (B7 Paragrafı), (d) Finansal varlıkların ölçümü ve sınıflanması (B8 Paragrafı), (e) Saklı türev ürünler (B9 Paragrafı) ve (f) Devlet kredileri (B10-B12 Paragrafları).
[Not: TFRS 9 Finansal Araçlar Standardının 2011 Versiyonunu Erken Uygulamayan İşletmeler TFRS 1’in B2 Paragrafı ile bu Paragraftan önce gelen başlığı aşağıdaki şekilde uygular]
Finansal varlık ve borçların finansal durum tablosu (bilanço) dışı bırakılması
B2. B3 Paragrafında izin verilen durumlar hariç olmak üzere, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, “TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme” Standardında yer alan finansal durum tablosu (bilanço) dışı bırakma hükümlerini, TFRS’lere geçiş tarihinde veya sonrasında gerçekleşen işlemler için geleceğe yönelik olarak uygular. Örneğin, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde, TFRS’lere geçiş tarihinden önce gerçekleşen bir işlem sonucunda finansal durum tablosu (bilanço) dışında bırakılmış olan türev olmayan finansal varlık ve borçlar, TFRS’ler çerçevesinde yeniden finansal tablolara yansıtılmaz (daha sonraki bir işlem veya olay nedeniyle muhasebeleştirilmesi uygun görülenler hariç).
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler TFRS 1’in B2 Paragrafı ile bu Paragraftan önce gelen başlığı aşağıdaki şekilde uygular]
B5. Finansal riskten korunma muhasebesinin TFRS 9’da belirtilen uygulanma koşullarını taşımayan finansal riskten korunma ilişkileri, TFRS açılış finansal durum tablosuna yansıtılmaz (finansal riskten korunma aracının nakit veya yazılı bir opsiyon olduğu veya finansal riskten korunan kalemin net pozisyon olduğu birçok finansal riskten korunma ilişkisinde olduğu gibi). Ancak, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre net pozisyonun finansal riskten korunan kalem olarak belirlenmiş olduğu durumlarda, TFRS’lere geçiş tarihinden sonra olmamak üzere, söz konusu net pozisyonda yer alan bireysel bir kalemin TFRS’lere göre finansal riskten korunan kalem olarak belirlenebilmesi mümkündür. B6. TFRS’lere geçiş tarihinden önceki bir tarihte finansal riskten korunma işlemi olarak belirlenen, ancak TMS 39’da yer alan finansal riskten korunma muhasebesinin uygulanma koşullarını taşımayan işlemler için, finansal riskten korunma muhasebesine son verilmesi amacıyla TMS 39’un 91 ve 101 inci Paragrafları uygulanır. TFRS’lere geçiş tarihinden önceki bir tarihte gerçekleştirilen işlemlerin, geriye dönük olarak finansal riskten korunma işlemi olarak belirlenmeleri mümkün değildir. Kontrol gücü olmayan paylar (azınlık payları) B7. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, TFRS 10’un aşağıda yer alan hükümlerini TFRS’lere geçiş tarihinden itibaren ileriye yönelik olarak uygular: (a) İlgi işlem sonucunda kontrol gücü olmayan paylar (azınlık paylarında) negatif bakiye dahi verse, toplam kapsamlı gelir tutarının ana ortağın sahiplerine ve kontrol gücü olmayan paylara (azınlık paylarına) ayrı ayrı dağıtılması gerektiğini belirten B94 paragrafı hükmü, (b) Ana ortaklığın sahiplik paylarında, bağlı ortaklık üzerindeki kontrolün kaybına neden olmayacak şekilde meydana gelen değişikliklerin muhasebeleştirilmesine yönelik 23 ve B paragrafı hükümleri ve (c) Bağlı ortaklık üzerindeki kontrolün kaybedildiği durumlarda yapılması gereken muhasebe işlemlerine ilişkin B97-B99 paragraflarında yer verilen hükümler ile “TFRS 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler” Standardının 8A paragrafındaki hüküm. Ancak, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin TFRS 3’ü geriye dönük olarak geçmiş işletme birleşmeleri için de uygulamayı tercih etmesi durumunda, bu TFRS’nin C1 paragrafı uyarınca, TFRS 3 ile birlikte TFRS 10 da MS 27 de uygulanır. [Not: 27.04.2010 tarihli ve 27564 sayılı Resmi Gazete’de ve 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standartlarını (2010 ve 2011 versiyonlarını) Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in B8 Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir] Finansal varlıkların sınıflanması ve ölçümü B8. Bir finansal varlığın TFRS 9’un 4.1.2 nci Paragrafında yer alan şartları sağlayıp sağlamadığı, TFRS’lere geçiş tarihinde var olan durum ve koşullar esas alınarak değerlendirilir.
[Not: 20.03.2011 tarihli ve 27880 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan TFRS 9 Finansal Araçlar Standardını Erken Uygulayan İşletmeler için TFRS 1’in B9 Paragrafı aşağıdaki şekilde eklenmiştir] Saklı türev ürünler B9. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, bir saklı türev ürünün asal üründen ayrılmasının ve söz konusu saklı türev ürünün sözleşmeye ilk defa taraf olunulan tarihten sonra oluşan şartlar çerçevesinde türev ürün olarak muhasebeleştirilmesinin gerekip gerekmediği hususu ile TFRS 9 un B4.3. Paragrafı uyarınca gerekli kılınan yeniden değerlendirmenin yapılacağı tarihi değerlendirir. Devlet kredileri B10. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, aldığı bütün devlet kredilerini TMS 32 Finansal Araçlar: Sunum Standardı uyarınca finansal borç veya özkaynağa dayalı finansal araç olarak sınıflandırır. B Paragrafında izin verilen durum dışında, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, “TFRS 9 Finansal Araçlar’’ ve “TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması’’ Standartlarının hükümlerini TFRS’lere geçiş tarihinde mevcut olan devlet kredilerine ileriye yönelik olarak uygular ve devlet kredisinin piyasa faiz oranından düşük olmasından kaynaklanan faydasını devlet teşviki olarak muhasebeleştirmez. Dolayısıyla, TFRS’leri ilk kez
uygulayan bir işletmenin TFRS’lere geçiş tarihinden önce kullandığı GKGMİ uyarınca piyasa faiz oranından düşük oranlı bir devlet kredisini TFRS hükümlerinden farklı olarak muhasebeleştirmesi ve ölçmesi durumunda, işletme ile ilgili kredinin önceki GKGMİ uyarınca TFRS’lere geçiş tarihindeki defter değerini, TFRS’lere göre düzenlediği finansal durum tablosunda kredinin defter değeri olarak kullanır. İşletme, TFRS’lere geçiş tarihinden sonra, söz konusu kredilerin ölçümünde TFRS 9’u uygular.
B11. B10 Paragrafında yer alan hükümlere rağmen, gerekli bilgilerin devlet kredisinin ilk muhasebeleştirilmesi sırasında elde edilmiş olması koşuluyla, TFRS 9 ve TMS 20 hükümleri TFRS’lere geçiş tarihinden önce meydana gelen herhangi bir devlet kredisine geriye dönük olarak uygulanabilir.
B12. B10 ve B11 Paragraflarında yer alan hükümler ve sağlanan rehberlik, işletmenin önceden gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan olarak muhasebeleştirilen finansal araçların sınıflandırılmasıyla ilgili D19-D19D Paragraflarında tanımlanan istisnaları kullanmasını engellemez.
(i) Geçmiş tarihli bir işletme birleşmesinin edinim olarak sınıflandırılmış olduğu ve “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardına göre varlık olarak muhasebeleştirilmesi mümkün olmayan bir maddi olmayan duran varlık muhasebeleştirilmiş bulunduğu durumlarda, söz konusu kalem (ve varsa ilgili ertelenmiş vergi kalemi ile kontrol gücü olmayan paylar) şerefiyenin bir parçası olarak yeniden sınıflandırılır. TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyenin doğrudan özkaynaklardan indirilmiş olması durumunda bu hüküm uygulanmaz (bu durumda, bakınız: C4 (g) (i) ve C4 (i)). (ii) Diğer tüm değişiklikler, dağıtılmamış kârlar hesabında muhasebeleştirilir. 1 (d) TFRS’ler, bazı varlık ve borçların ilk muhasebeleştirmeden sonraki ölçümlerinin, gerçeğe uygun değer gibi, bunların orijinal maliyetlerini esas almayan yöntemlerle ölçümünü gerektirir. Söz konusu varlık ve borçlar, geçmiş bir tarihte gerçekleşen işletme birleşmesinde edinilmiş veya yüklenilmiş dahi olsalar, TFRS açılış finansal durum tablolarında (bilançolarında) bu yöntemlerle ölçülürler. Bunun sonucunda ilgili kalemlerin defter değerinde meydana gelen değişim, şerefiye düzeltilerek değil, birikmiş kârlar (veya uygunsa, başka bir özkaynak kalemi) düzeltilmek suretiyle muhasebeleştirilir. (e) Birleşme işleminden hemen sonra TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre kayıtlara yansıtılan, birleşme sonucunda edinilen varlık ve borçların defter değerleri, TFRS’lere göre bu varlık ve borçların aynı tarihteki tahmini maliyetleri olarak dikkate alınır. Eğer TFRS’ler bu varlık ve borçların ileriki tarihlerde maliyet esasına göre ölçümünü öngörüyorsa, söz konusu tahmini maliyet, işletme birleşmesi tarihinden itibaren, maliyet esasına göre hesaplanacak amortisman ve itfaya temel oluşturur. (f) Geçmişteki bir işletme birleşmesi sonucunda edinilen varlıklar ya da üstlenilen borçlardan TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre varlık ya da borç olarak muhasebeleştirilmemiş olanların, TFRS açılış finansal durum tablosunda ( bilançosunda ) tahmini maliyetleri sıfır olarak kabul edilemez. Edinen işletme, bu varlık ve borçları, konsolide finansal durum tablosunda (bilançosunda) TFRS’lerin edinilen işletmenin finansal durum tablosunda ( bilançosunda ) yansıtılmasını öngördüğü şekilde muhasebeleştirir ve ölçer. Örneğin, edinen işletme, geçmişteki bir işletme birleşmesinde edindiği finansal kiralamaları, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri bu şekilde öngördüğü için aktifleştirmediyse, konsolide finansal durum tablosunda ( bilançosunda) aktifleştirmelidir. Zira, TMS 17’ye göre edinilen işletmenin, söz konusu kiralamaları, TFRS finansal durum tablosunda (bilançosunda) aktifleştirmiş olması gerekirdi. Aynı şekilde, edinen işletme, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle mevcut olan koşullu borçları TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri bu şekilde öngördüğü için muhasebeleştirmediyse, söz konusu borçlar, “TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar” Standardı edinilen işletme açısından aksini öngörmedikçe, geçiş tarihi itibariyle kayıtlara yansıtılır. Tam tersi, bir varlık ya da borç, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyede muhasebeleştirilmiş olmakla birlikte ilgili kalemin TFRS 3’e göre ayrıca muhasebeleştirilmesi gerekiyorsa, TFRS’ler edinilen işletmenin finansal durum tablosunda (bilançosunda) yer almasını öngörmediği takdirde, söz konusu varlık ya da borç şerefiye içinde yer almaya devam eder. (g) TFRS açılış finansal durum tablosundaki (bilançosundaki) şerefiyenin defter değeri, önceki muhasebe ilkelerine göre tespit edilen ve TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle kayıtlarda yer alan şerefiyenin, aşağıdaki işlemlere göre düzeltilmiş defter değeri olarak dikkate alınır. (i) C4(c)(i) Paragrafındaki koşullar çerçevesinde, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmiş bir kalemin yeniden sınıflandırılması durumunda, şerefiyenin defter değeri artırılır. Benzer şekilde, C4 (f) Paragrafında belirtilen koşullar çerçevesinde, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyenin içinde gösterilen bir maddi olmayan duran varlığın ayrı bir kalem
(^1) Söz konusu değişiklikler, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyenin varlık olarak muhasebeleştirilmediği durumlarda, maddi olmayan varlıklardan veya maddi olmayan varlıklara yapılan yeniden sınıflandırma işlemlerini içerir. Bu durum, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre, bir işletmenin (a) şerefiyeyi doğrudan özkaynaklardan indirdiği veya (b) işletme birleşmesini bir edinim olarak değerlendirmediği durumlarda ortaya çıkar.
olarak muhasebeleştirildiği durumda, şerefiyenin defter değeri azaltılır (ve mevcutsa, ilgili ertelenmiş vergi kalemi ile kontrol gücü olmayan paylar ( azınlık paylar ı) da düzeltilir). (ii) Şerefiyede değer düşüklüğü olabileceğine yönelik göstergeler bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle şerefiye “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standardına göre değer düşüklüğü açısından test edilir ve tespit edilen değer düşüklüğü zararları yine aynı Standart uyarınca dağıtılmamış kârlarda (veya anılan Standart bu şekilde öngördüğü durumlarda, yeniden değerleme değer artışlarında) muhasebeleştirilir. Değer düşüklüğü testi, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle mevcut olan koşullar göz önünde bulundurularak gerçekleştirilir. (h) TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle şerefiyenin defter değerinde başka bir düzeltme yapılamaz. Örneğin, şerefiyenin defter değeri aşağıdaki amaçlarla düzeltilemez: (i) İşletme birleşmesinde edinilen işletmenin devam etmekte olan araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin ihmal edilmesi. (TMS 38’e göre ilgili maddi olmayan duran varlığın, elde edilen işletmenin finansal durum tablosuna (bilançosuna) yansıtılma koşullarını taşıdığı durumlar hariç), (ii) Şerefiyenin önceki itfa tutarlarının düzeltilmesi, (iii) İşletme birleşmesi tarihi ile TFRS’lere geçiş tarihi arasında varlık ve borçlarda yapılan düzeltmeler nedeniyle TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde şerefiyede yapılmış olan; ancak TFRS 3’e göre yapılmasına imkan bulunmayan düzeltmelerin iptali. (i) Şerefiyenin TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanan finansal tablolarda özkaynaktan bir indirim olarak gösterilmiş olduğu durumlarda; (i) Sözü edilen şerefiye, TFRS açılış finansal durum tablosuna (bilançosuna) yansıtılmaz. Ayrıca, söz konusu şerefiyenin ilgili olduğu bağlı ortaklığın elden çıkarılması veya ilgili bağlı ortaklık yatırımında değer düşüklüğü olması durumunda, ilgili şerefiye tutarı kâr veya zarar olarak yeniden sınıflandırılmaz. (ii) Satın alma bedelini etkileyen belirsizliklerin sonradan çözülmesi sonucu yapılması gereken düzeltmeler, dağıtılmamış kârlar içerisinde muhasebeleştirilir. (j) Geçmiş tarihte yapılan bir işletme birleşmesi çerçevesinde edinilmiş olan bir bağlı ortaklık, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkeleri bu şekilde öngördüğü için konsolide edilmemiş olabilir (örneğin, yatırım yapılan işletme, TFRS’lere geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre bağlı ortaklık olarak kabul edilmemiş veya ana ortaklık konsolide finansal tablo düzenlememiş olabilir). Bu durumda, TFRS’leri ilk kez uygulayan işletme, bağlı ortaklığın varlık ve borçlarının defter değerlerini, TFRS’lere göre ilgili bağlı ortaklığın finansal durum tablosunda (bilançosunda) yer alması gereken tutarlara eşitleyecek şekilde düzeltir. Anılan işlemde, şerefiyenin tahmini maliyeti, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle aşağıda belirtilenlerin farkına eşittir: (i) Ana ortaklığın, düzeltme sonucu oluşan defter değerleri içerisindeki payı ve (ii) Ana ortaklığın bireysel finansal tablolarında yer alan bağlı ortaklık yatırımının maliyeti. (k) Kontrol gücü olmayan payların (azınlık paylarının) ve ertelenmiş verginin ölçümü, diğer varlık ve borçların ölçümüne bağlıdır. Dolayısıyla, kontrol gücü olmayan paylar ( azınlık payları ) ve ertelenmiş vergiler, finansal tablolara yansıtılmış bulunan varlık ve borçlarla ilgili yukarıda sözü edilen düzeltmelerden etkilenir.
C5. Geçmiş tarihli işletme birleşmelerine yönelik muafiyet hükümleri, geçmiş tarihli iştirak yatırımları, iş ortaklıklarındaki paylar ve yürütülen faaliyetleri TFRS 3’te tanımlandığı şekliyle bir işletme teşkil eden müşterek faaliyetlerdeki paylar için de geçerlidir. Ayrıca, C1 paragrafı uyarınca seçilen tarih, bu tür edinimlerin tamamında aynı şekilde geçerlidir.
